Gli impianti agrivoltaici — sistemi che sollevano i moduli fotovoltaici da terra per consentire la coesistenza tra produzione di energia e coltivazione del suolo sottostante — sono oggi al centro di un doppio interesse: da un lato quello energetico e ambientale, dall’altro quello fiscale, perché intrecciano il regime dei redditi agrari con quello dei redditi d’impresa e con la tassazione dei diritti reali sui terreni. Chi possiede un fondo agricolo e valuta di ospitare un impianto agrivoltaico si trova quindi davanti a scelte che hanno conseguenze tributarie molto diverse a seconda del modello contrattuale adottato.
Come si tassa l’energia prodotta dall’impresa agricola
Il punto di partenza è l’articolo 1, comma 423, della Legge 266/2005, che da anni disciplina la produzione di energia fotovoltaica da parte degli imprenditori agricoli. La regola di base prevede una soglia di “franchigia”: fino a 260.000 kWh annui, la produzione e la cessione di energia sono considerate attività agricole connesse ai sensi dell’articolo 2135 del Codice civile e generano reddito agrario, cioè un reddito catastale forfettario particolarmente favorevole. Oltre questa soglia, il reddito derivante dall’energia eccedente si qualifica come reddito d’impresa, determinato in via forfettaria applicando un coefficiente di redditività del 25% ai ricavi, a condizione che sussista un effettivo collegamento con l’attività agricola tipica.
Per continuare a beneficiare della tassazione forfettaria sull’energia eccedente la franchigia, è necessario che l’attività risponda ad almeno uno di alcuni requisiti di connessione: l’integrazione architettonica dell’impianto in una struttura aziendale esistente, la prevalenza del volume d’affari agricolo rispetto ai ricavi da vendita di energia, oppure un rapporto minimo tra potenza installata e superficie coltivata, con la regola pratica che per ogni 10 kW di potenza eccedente i 200 kW l’azienda deve disporre di almeno un ettaro di terreno agricolo.
La novità per gli impianti a terra dal 2026
Un cambiamento rilevante riguarda gli impianti fotovoltaici con moduli a terra, distinti dagli impianti agrivoltaici veri e propri: il Decreto Legge 63/2024, convertito nella Legge 101/2024, ha stabilito che per questi impianti entrati in esercizio a partire dal 1° gennaio 2026 il reddito derivante dall’energia eccedente la franchigia di 260.000 kWh non sarà più determinato in modo forfettario, ma con le regole ordinarie del reddito d’impresa, calcolato come differenza tra ricavi e costi effettivi. Gli impianti agrivoltaici propriamente detti — quelli con moduli sollevati da terra tramite strutture che permettono la prosecuzione dell’attività agricola sottostante, conformi ai requisiti minimi di altezza previsti dal Decreto Ministeriale sull’Agrivoltaico PNRR — restano invece nel regime forfettario agevolato, proprio perché mantengono la funzione agricola del terreno e non ricadono nella categoria degli impianti “a terra” oggetto della stretta normativa.
Questa distinzione tecnica ha quindi conseguenze fiscali dirette: la qualificazione di un impianto come “agrivoltaico” anziché come semplice “fotovoltaico a terra” non è solo una questione tecnico-agronomica, ma determina il regime impositivo applicabile all’impresa agricola che lo gestisce.
Il modello alternativo: la cessione del diritto di superficie da parte del proprietario
Molto spesso, però, chi possiede il terreno non realizza direttamente l’impianto, ma lo concede in uso a un operatore energetico terzo. Tra le formule contrattuali più diffuse c’è la costituzione del diritto di superficie, disciplinata dagli articoli 952-956 del Codice civile: il proprietario del fondo attribuisce a un altro soggetto il diritto di costruire e mantenere l’impianto sopra il suolo, ricevendo in cambio un corrispettivo (una tantum o periodico), mentre resta proprietario del terreno sottostante. Si tratta di un diritto reale distinto dalla proprietà del suolo, tanto che il superficiario può disporne pienamente — anche offrendolo in garanzia per ottenere finanziamenti bancari — per tutta la durata del contratto, generalmente compresa tra 20 e 30 anni, al termine della quale il proprietario può recuperare la piena disponibilità del fondo, spesso con obbligo di ripristino dei luoghi a carico dell’operatore.
Il trattamento ai fini delle imposte indirette
Sul piano dell’IVA, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito da tempo, con la risoluzione n. 112/E del 2009, che la costituzione del diritto di superficie su un terreno agricolo non qualificabile come area edificabile resta fuori dal campo di applicazione dell’imposta sul valore aggiunto, perché la realizzazione dell’impianto non è sufficiente a mutare la destinazione urbanistica del fondo, che continua a essere considerato agricolo anche dopo l’installazione dei pannelli.
L’atto sconta invece l’imposta di registro, oltre alle imposte ipotecaria e catastale in misura proporzionale. Qui però esiste un contrasto interpretativo di rilievo: l’Agenzia delle Entrate ha storicamente applicato l’aliquota del 15%, tipica dei trasferimenti di terreni agricoli, mentre la Corte di Cassazione ha più volte affermato che, trattandosi della costituzione di un diritto reale immobiliare di godimento e non di un vero trasferimento di proprietà, l’aliquota corretta è quella ridotta del 9%. Nella prassi, questa discrepanza tra orientamento dell’Amministrazione finanziaria e orientamento giurisprudenziale resta un punto da valutare con attenzione al momento della stipula.
Il trattamento ai fini delle imposte dirette: dalla persona fisica all’impresa
Il profilo più delicato riguarda la tassazione del corrispettivo percepito dal proprietario per la costituzione del diritto di superficie, che cambia radicalmente a seconda che il proprietario sia una persona fisica privata o un soggetto che agisce in regime d’impresa.
Se il proprietario è un privato, il compenso ricevuto rientra tradizionalmente nella categoria dei “redditi diversi” prevista dall’articolo 67 del TUIR, e non richiede l’apertura di una posizione fiscale complessa: si tratta di un reddito aggiuntivo che il proprietario dichiara come tale, senza dover gestire IVA o contabilità d’impresa.
Su questo punto, tuttavia, è intervenuta una modifica normativa importante. Fino al 31 dicembre 2023, l’orientamento consolidato — confermato anche dalla Corte di Cassazione — distingueva tra terreni posseduti da più o da meno di cinque anni: se il fondo era posseduto da oltre un quinquennio, la plusvalenza derivante dalla costituzione del diritto di superficie non generava reddito diverso imponibile ai sensi dell’articolo 67, lettera l), del TUIR, proprio perché si trattava della cessione di un vero diritto reale e non della semplice assunzione di un obbligo di “permettere” l’uso del terreno. La Legge di Bilancio 2024 ha riformulato l’articolo 67 del TUIR, stabilendo che i redditi derivanti dalla costituzione di diritti reali di godimento — compreso il diritto di superficie, e anche l’usufrutto quando abbinato ad esso — sono redditi diversi imponibili indipendentemente dalla durata del possesso del fondo, superando così la distinzione tra cessioni infraquinquennali e ultraquinquennali che valeva fino ad allora ai fini IRPEF.
Va segnalato che, proprio su questo tema, la giurisprudenza più recente ha continuato a offrire pronunce rilevanti per i periodi d’imposta precedenti alla riforma: la Corte di Cassazione, con un’ordinanza del 2026, ha ribadito che l’Agenzia delle Entrate non può inquadrare la cessione del diritto di superficie come un semplice obbligo di “permettere” tassabile ai sensi dell’articolo 67, lettera l), del TUIR, quando l’atto costituisce effettivamente un diritto reale di godimento; nel caso specifico, relativo a un terreno pervenuto per successione, i giudici hanno escluso l’imponibilità della plusvalenza secondo la disciplina applicabile all’epoca dei fatti. Questo conferma che, per le operazioni concluse prima dell’entrata in vigore della riforma 2024, la qualificazione della singola fattispecie contrattuale resta determinante e può ancora essere oggetto di contenzioso.
Se il proprietario è un imprenditore (agricolo o di altro tipo, in regime di reddito d’impresa), il corrispettivo per la costituzione del diritto di superficie segue invece le regole ordinarie del reddito d’impresa. In base all’articolo 9, comma 5, del TUIR, le disposizioni relative alle cessioni a titolo oneroso si applicano anche agli atti che comportano la costituzione o il trasferimento di diritti reali di godimento: la somma percepita è quindi trattata come una plusvalenza imponibile, tassabile secondo le regole ordinarie e, se il fondo è stato posseduto per almeno tre anni, potenzialmente rateizzabile su più periodi d’imposta ai sensi dell’articolo 86, comma 4, del TUIR. La stessa plusvalenza concorre inoltre alla formazione della base imponibile IRAP.
Diritto di superficie o affitto: due strade fiscalmente diverse
Accanto alla costituzione del diritto di superficie, il proprietario del terreno può scegliere la strada più semplice della locazione, mantenendo la piena proprietà del fondo e concedendo solo il godimento temporaneo all’operatore energetico. Fiscalmente le due opzioni non sono equivalenti: il contratto di affitto di un terreno agricolo destinato a impianti fotovoltaici o agrivoltaici sconta l’imposta di registro con l’aliquota agevolata dello 0,5%, proprio perché il terreno non cambia destinazione urbanistica e non è considerato edificabile, mentre — come visto — la costituzione del diritto di superficie sconta l’imposta di registro in misura ben più elevata (15% secondo l’Agenzia, 9% secondo la Cassazione). In compenso, il diritto di superficie offre maggiori tutele giuridiche all’operatore, che acquisisce un diritto reale opponibile a terzi e utilizzabile anche come garanzia per finanziamenti, ragione per cui resta la formula preferita nella prassi contrattuale del settore.
Un tema specifico dell’agrivoltaico avanzato
Nei modelli di agrivoltaico più evoluti, la sola costituzione del diritto di superficie a favore della società energetica non basta a garantire la continuità dell’attività agricola richiesta dalla normativa di settore, perché la coltivazione del fondo non rientra automaticamente tra le facoltà proprie del diritto di superficie. Per questo motivo la prassi contrattuale prevede spesso strutture complementari — accordi specifici che regolano chi conduce l’attività agricola sotto i moduli, con riflessi anche sulla ripartizione dei ricavi e sulla qualificazione fiscale delle diverse componenti economiche dell’operazione (canone per il diritto di superficie da un lato, eventuali proventi agricoli o quote di revenue sharing dall’altro).
In sintesi
La tassazione degli impianti agrivoltaici si muove su due binari che vanno tenuti distinti. Se è l’imprenditore agricolo a realizzare e gestire l’impianto, il reddito da energia prodotta beneficia del regime forfettario agevolato entro la soglia di 260.000 kWh, e — a differenza dei semplici impianti fotovoltaici a terra, penalizzati dalla riforma in vigore dal 2026 — mantiene tale regime anche oltre la soglia se rispetta i requisiti di “agrarietà” e la configurazione tecnica propria dell’agrivoltaico. Se invece il proprietario del terreno cede il diritto di superficie a un operatore terzo, il corrispettivo ricevuto è oggi sempre imponibile come reddito diverso se il proprietario è un privato — indipendentemente dalla durata del possesso del fondo, dopo la riforma del 2024 — mentre segue le regole ordinarie del reddito d’impresa, con relativa plusvalenza rateizzabile e rilevanza IRAP, se il cedente opera in regime d’impresa. A ciò si aggiunge, sul fronte delle imposte indirette, un’incertezza ancora aperta sull’aliquota di registro applicabile (15% secondo l’Agenzia delle Entrate, 9% secondo la Cassazione), che rende opportuna una valutazione caso per caso prima della stipula del contratto.